-—褚中喜律师办案手记

导读提示

江河集团是一家专门从事大型卡车销售的公司，为了留住核心管理和销售人员，激励大家和企业一起发展壮大。公司董事长将自己持有的股份中无偿拿出11.59%，设立三家合伙企业。有重大贡献的员工都将成为合伙企业的股东，通过合伙企业间接持有江河集团的股份。

这种和员工共担风险、共同富裕的路径可以说是现代企业做强做大的必由之路，而税务机关认为企业的举措本身没有错，但得依法纳税，一纸437万的缴税决定让江河公司觉得这可能会是“好心办成坏事”。

无偿让渡股份给自己的员工，竟然要交税，江河集团董事长越想越迷茫，越想越觉得憋屈，最终决定我委托走法律路径。经过行政复议，最终案外和解，实现预期目标，撤回复议申请。

案情回放

江河集团是南方某市的一家以经营大型卡车销售为主的公司，董事长王强是某大学的经济学博士。由于其具有超乎常人的战略眼光，对员工更是一律实行高薪，尤其是销售人员，使得企业发展迅猛，成为所在地区大型卡车销售中当之无愧的龙头老大。

企业的发展壮大，使董事长王强认识到员工的重要性，如何让企业更上一层楼，首先必须解决好企业和员工之间的关系。有钱大家一起赚，才能可持续性发展，俗话说“不能穷了和尚富了庙”，不然，和尚可能离庙而去。王强深知这个道理。

王强认识到，必须通过股权激励解决好目前江河集团存在的三个问题：

1.对员工进行激励，进一步挥发潜能。

让优秀员工间接成为江河集团股东，根据贡献大小持有一定比例的股权。股权可以让员工和企业同舟共济。只有共生死，财富共享，才能使员工积极主动地按照江河集团的各种规章制度，努力工作，减少浪费，释放人的潜能，节约不必要的人管人成本。

2.通过股权激励，有效留住优秀员工。
       企业相互之间的竞争，某种程度上就是优秀员工的竞争，一旦员工能独当一面，具有一定潜能，相竞争的企业就会通过加薪等不正当方式“挖墙脚”，套取其他企业的商业秘密。这种事情已经在江河集团发生多起，不忠实员工为了一点蝇头小利，泄露核心商业机密，让公司蒙受巨大损失。让员工和企业“一荣俱荣、一损俱损”的最佳方法就是股权激励。
        3.可以让优秀员工过上有尊严的生活。

优秀员工和江河集团利益共享，可以让员工过上有尊严的生活，这本身也是对优秀员工的福利。让江河集团在优秀员工中形成凝聚力，使相竞争的公司对江河集团的优秀员工的福利望而生畏，放弃“挖墙脚”的念头。

王强把自己的想法和其他小股东一说，大家都说可行，但在确定全体股东按比例让渡股份时，小股东就不愿意了。王强理解，谁都不愿意放弃，这是一个格局的问题，短视和固守，只会让江河集团的发展受限，最终影响的是股权的价值。

在数次股东会无法达成一致意见的情况下，王强决定从自己的股份中无偿拿出11.59%让渡给员工。由于员工队伍庞大，如果直接成为江河集团的股东，以后召开股东大会很困难。为此，决定以让渡的11.59%股份作为出资成立三家合伙企业，代员工间接持有江河集团的股份。

这种和员工共担风险、共同富裕的股权激励路径可以说是现代企业做强做大的必由之路。而税务机关认为企业的善意举措本身没有错，但得依法纳税，一纸437万的缴税决定让王强觉得这是好心办成坏事：

                         补缴税款决定书

王强：

经过评估，你于2011年未足额缴纳个人所得税437万，请你按不低于评估税的金额自行补充申报税款及产生的滞纳金。

请你于2015年12月30日前，携带本决定前往区地税局服务厅按不低于下列评估税自行补充申报以下税款：所属期2011年个人所得税437万。

如对本决定不服，可自收到本决定之日起六十日内先补充申报税款、滞纳金或提供相应担保后，依法申请行政复议，对复议结果不服的，依法向有管辖权的人民法院起诉。

                                         区地方税务局

2016年3月9日

无偿让渡股份给自己的员工，没竟然要交税，连同所谓的几年滞纳金，竟然达千万之多。王强越想越迷茫，越想越觉得憋屈，最终决定走法律路径。本案及涉及税务问题，也涉及行政法问题，而我曾办理过税务案件，在行政法领域也有一定研究，所以王强决定委托我代理此案。

补缴税款决定一经作出，对王强具有当然的约束力，税务机关不可能轻易再变更或撤销，唯一走的路径就是申请复议。不过，既便不可能，我在提出行政复议前，也与区地税局经办人沟通，并给其外聘常年法律顾问寄去了一份法律意见，能够正确尽量争取，但最终失败。

根据《税收征收管理法》第八十八条“纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉”之规定，税收争议案件，属于法定复议前置。只能先申请行政复议，对行政复议结果不服，才能向法院起诉。

对方答辩

在60日的复议期，我向区政府提交行政复议申请，要求撤销补缴税款决定。区地税局向区政府提出了如下答辩意见：

一、补缴税款决定认定的事实清楚

区地税局对王强及其所在公司在2010年至2011年期间转让江河集团股权涉税情况，履行纳税义务、扣缴义务及税法规定的其他义务等情况进行了重点评估，在评估过程中对案头审核发现的涉税疑点，根据评估程序进行了约谈举证，王强认为将个人股份平价转让行为并没有获利，不应缴纳个人所得税。

为彻底查清该股权转让环节是否涉税，评估人员依法进行了实地核查，经对其帐簿、原始凭证及相关资料的核查，评估认为王强未足额申报缴纳个人所得税，存在计税依据明显偏低且无正当理由，未足额申报缴纳个人所得税437万的行为。

经纳税评估发现，王强2011年4月29日将持有的江河集团的11.59%公司股份以2045294.14元(即1%股权转让价176470.59元)转让给三家合伙企业，分别为长江投资企业(6.75%)、长城投资企业(2.61%)、黄河投资企业(2.23%)。

评估核查发现股权转让时，江河集团账面净资1%股权的价值为2063400.79元，其实际1%股转让价值明显低于账载价值，实际转让股权收入明显低于江河集团账款净资产价值，依据账载净资产价格计算11.59%股权转让价值为23914815.16，减去股权初始投资成本，股权转让所得为2180万，王强应缴纳个人所得税437万。

二、补缴税款决定适用的法律正确

1.区地税局有权核定应纳税额。

《税收征收管理法》第三十五条规定：“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额……(六)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。”《税收征管法实施细则》第四十七条规定：“纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额……(一)参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定……(四)按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。”

2.确认所得额国家税务总局有具体规定。

《国家税务总局关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告》（以下简称公告）第一条规定，自然人转让所投资企业股权取得所得，按照公平交易价格计算并确定计税依据。计税依据明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可采用本公告列举的方法核定。

该公告第二条规定，计税依据明显偏低且无正当理由的判定方法：符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低……（2）申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的；（3）申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的。

3.本案不能认定为有正当理由的价格偏低。

公告第二条第二款规定：“本条第一项所称正当理由，是指以下情形：（1）所投资企业连续三年亏损；（2）因国政策调整的原因而低价转让股；（3）将股权转让给配偶等；（4）经主管税务机关认定的其他合理情形。”

经区地税局评估人员约谈王强了解到，王强将江河集团股权以初始投资成本转让给三家合伙企业的目的是为了留住人才，稳定管理层，促进公司发展，为了公司长远利益。区地税局及评估人员认为，王强所述理由不属于上述规定所列举的情形，不能认定为有正当理由的价格偏低。

4.计算出来的个人所得税437万于法有据。

公告第三条规定：“对申报的计税依据明显偏低且无正当理由的，可采取以下核定方法：1.参照每股净资产或纳税人享有的股权比例所对应的净资产份额核定股权转让收入。”

区地税局依据上述规定，对申谁人股权转让时江河集团账款净资产价格计算王强11.59%股权转让价格为23914815.16元，扣除成本，股权转让所得为2185万，应补缴个人所得税437万。

综上所述，区地税局作出的补缴税款决定认定事实清楚，适用法律正确，符合法定程序。因此请求区政府驳回王强的复议要求。

代理意见

我及时到区政府去查阅了对方提交的证据，获取了上述答辩状，静下心来进行研究。律师有时如同医生，见到了病历、会诊记录、检查结果及病人，作出准确的诊断很重要，关系到下一步的对症治疗。

仔细斟酌区地税局的答辩意见，发现如下几个问题，区地税局在机械地理解法律规定，而没有注意到现实中的实际情况：

1.本案名为股权转让，实际上是员工股权激励；

2.因为属于无偿股权让渡，王强没有任何所得；

3.按1股1元符合股权激励机制初衷；

4.股权计价偏低有正当理由；

5.区地税局引用的公告已经废止；

6.内部低价股权转让属于有正当理由有新规定。

针对上述问题，我和江河集团的外聘税务顾问进行了沟通，达成共识。上述问题是补缴税款决定存在错误的主要点，决定就此展开反驳意见。为此，我向区政府提出了如下代理意见：

一、名为股权转让实为股权激励，没有个人所得

2016年3月9日，区地税局向王强发出补缴税款决定，认定王强未足额缴纳个人所得税，要求其按不低于评估税自行补充个税 437万。我方认为，补缴税款决定认定事实不清，依据不足。

2011年4月29日王强将个人持有的11.59%公司股份变更给长江投资企业6.75%、长城投资企业2.61%、黄河投资企业2.23%。这11. 59%的股份工商变更实质是员工激励，不是通常的外部股权转让。

江河集团在进行股改时，王强将个人持有的11.59%股份拿出来对骨干员工进行激励，在办理股权激励工商变更之前就职工股权激励问题，董事会形成了两个决议：《股权激励管理办法》《关于公司股权转让的议案》，与员工签订有《股权购买确认函》《保密协议》。还通过股东大会形成了决议并签署相关协议文书，履行了相关法律程序。

由于持股人数这多，既为了以后江河集团股东会召开顺利，也为了满足工商注册的需要，由员工发起成立了三个合伙企业作为持股平台，将员工持股投资到三个合伙企业进行管理。工商信息虽体现为王强转让给三个合伙企业，但从实质重于形式来看，应是股权激励，是员工持有的不能对外转让股权的内部转让，而非对外股权转让。

按照个人所得税法原理，个人所得为“收付实现制”，即依个人实际所得征税。王强拿出个人11.59%的股权用于实施股权激励，在该环节没有产生溢价，王强也没有从中获取收益或所得，不需要交纳个人所得税。

二、员工按1元每股取得股权，价格合理符合规定

王强作为江河集团大股东，拿出11.59%的股权用于实施股权激励，职工按1元每股取得股权有正当理由，不存在不公允的情形。公告第二条（一） 项1目明确规定：“申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的，属于价格偏低。”王强内部转给职工的11.59%激励股权初始投资成本为1元每股，并不低于上述规定的初始成本价，完全符合规定。

对何为“计税偏低的正当理由”？公告第二条（二）项3目和4目作出了列举式规定。第3目规定：“将股权转让给配偶、父母、 子女、袓父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人。”第4目规定：“经主管税务机关认定的其他合理情形。”

本案中，职工和公司之间的关系，类似于第3目所规定的亲属之间的从属关系，适用第3目符合制定《公告》的立法原意和目的。基于不可能罗列所有已经发生或未发生的事项，第4目作出了“经主管税务机关认定的其他合理情形”这样一个兜底性规定，既便按照这个已经废止的《公告》来执行，王强按1元每股内部转让给职工，符合公平原则，不属计税依据明显偏低。

王强转让价格没有低于初始投资成本，且职工持股不能流通转让，职工一旦离开必须退还给老股东。因离职、除名、身亡、退休等原因，给员工的股权激励金陆续退还，至今已退股57.1%，职工退股行为还将继续发生。

三、依据已经废止的公告属适用法律错误

2014年12月7日，国家税务总局颁布了《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》，并决定自2015年1 月1日起实行。

该办法第三十二条还进一步明确规定：“《囯家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》（国税函〔2009〕285号）、《囯家税务总局关于股权转让个人所得税计税依据核定问题的公告》（国家税务总局公告2010年第27号）同时废止。”

区地税局答辩时提供的主要依据之一就是上述2010年第27号公告，而该公告在2015年1月1日已经被废止。可见，补缴税款决定适用法律明显错误。

同时，该办法第十三条规定：“符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由……（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让。”本案完全符合这项规定。

《立法法》第八十三条规定：“同一机关制定的规章，新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定。”可见，在行政执法中，新法和旧法不一致的，应当适用新法，适用旧法就属适用法律错误。该法第八十四条也规定：“规章不溯及既往，但为了更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而作的特别规定除外。如《刑法》第十一条规定的“本法施行以前的行为，如果当时的法律不认为是犯罪的，适用当时的法律；但是如果本法不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用本法”，这就是著名的从旧兼从轻的原则。

在行政执法中，也是如此，既便是当时认为是违法，应当给予行政处罚， 只要有新的规定，不认为是违法，就不能处罚。或者是新的规定处罚较轻，就当适用新的规定，而不能适用旧的规定。这是行政执法法律适用的基本常识，可见，本案适用法律明显错误。

综上，请贵机关根据《行政复议法》第二十八条（三）项之规定，依法撤销区地税局作出的补缴税款决定。

我把上述代理意见也寄给了区地税局的主要领导和常年法律顾问，很快，高高在上的区地税局经办人和我电话联系，直接听取我的意见，区地税局常年法律顾问也和我电话联系。

在60日的复议期届满前几天，我收到区政府寄来的《延长复议期限一个月通知书》，区政府认为该案重大疑难复杂，需要延期。我心里很清楚，看似复杂的一起税务行政案件，其实很简单，补缴税款决定被撤销几乎没有悬念。

正在等着区政府的行政复议决定，王强给我打来电话：“经区政府和上级税务机关领导的协调，已经与区地税局案外和解了，象征性交一点税，也算是给区地税局一个台阶，不至于以后再为难企业，你帮我撤回行政复议申请吧。”

这个结果，也算皆大欢喜，既把问题解决，也不算太得罪区地税局，毕竟搞好与税务机关的关系，在当下是很有必要的。

为此，我向区政府递交了撤回行政复议申请，区政府作出终结行政复议申请决定，本案划上句号。